W grupach kapitałowych poręczenia i gwarancje mają podobny cel: umożliwić finansowanie spółek z grupy i zabezpieczyć interes wierzyciela przy utrzymaniu wewnątrzgrupowego modelu finansowania. Z perspektywy podatków – to odrębne transakcje finansowe, które mogą rodzić obowiązki w obszarze cen transferowych.

Na gruncie ustawy o CIT poręczenia i gwarancje udzielane między podmiotami powiązanymi są co do zasady transakcjami kontrolowanymi o charakterze finansowym. To oznacza, że:

✔️ podlegają zasadzie ceny rynkowej (z ang. arm’s length principle),

✔️ ich łączna wartość w roku podatkowym jest istotna przy badaniu progów dokumentacyjnych, mogą wymagać sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych oraz wykazania w informacji TPR.

Potencjalne pułapki podatkowe w poręczeniach i gwarancjach

1. Nieodpłatne poręczenia przy realnym ryzyku

Przykładowa sytuacja: spółka dominująca poręcza wielomilionowy kredyt spółki zależnej, nie pobierając żadnego wynagrodzenia. Kodeks cywilny nie nakłada obowiązku wynagrodzenia za poręczenie. Jednak na gruncie CIT i cen transferowych obowiązuje zasada rynkowej ceny świadczeń i ekwiwalentności. Niezależny podmiot, który przejmuje na siebie realne ryzyko spłaty, co do zasady oczekuje wynagrodzenia. Brak opłaty za poręczenie może prowadzić do dwóch problemów:

✔️ po stronie beneficjenta organ może doszukiwać się przychodu z nieodpłatnego świadczenia,

✔️ z perspektywy cen transferowych organ może zakwestionować brak „opłaty gwarancyjnej” jako nierynkowy model rozliczeń.

2. Wzajemność tylko na papierze

Umowa przewiduje, że spółki z grupy „wzajemnie” udzielają sobie zabezpieczeń. W praktyce jednak tylko jedna spółka faktycznie finansuje działalność innych i tylko jej poręczenia mają realne znaczenie ekonomiczne. Deklaratywna wzajemność, niewsparta realnymi świadczeniami po obu stronach, nie tworzy rynkowej ekwiwalentności.

3. Brak dokumentacji mimo wysokiej wartości transakcji

Na gruncie przepisów o cenach transferowych poręczenia kwalifikowane są jako transakcje finansowe, dla których próg dokumentacyjny wynosi 10 mln zł. W przypadku poręczeń wartością transakcji jest wartość sumy gwarancyjnej, czyli kwota, do wysokości której poręczyciel lub gwarant ponosi odpowiedzialność. Oznacza to, że pojedyncze poręczenie opiewające na kilkadziesiąt milionów złotych może przekroczyć próg dokumentacyjny.

4. Brak analizy funkcji, aktywów i ryzyk po stronie gwaranta

Udzielenie zabezpieczenia to nie tylko podpis na dokumencie. To także przyjęcie konkretnej funkcji finansowej i przejęcie określonych ryzyk. W dokumentacji cen transferowych powinno to być jasno opisane w analizie funkcjonalnej (FAR). Jeżeli analiza FAR jest powierzchowna, pomija ryzyka poręczyciela albo została sporządzona schematycznie, organ może:

✔️ zakwestionować przebieg transakcji przedstawiony w dokumentacji,

✔️ uznać, że rzeczywisty model finansowania jest inny niż deklarowany,

✔️ na tej podstawie doszacować dochód lub zmienić przypisanie wynagrodzenia w grupie.

Co sprawdzają organy podatkowe przy poręczeniach wewnątrzgrupowych?

W trakcie kontroli organy podatkowe badają w szczególności:

• ✔️ Czy poręczenie było konieczne i jaki miało wpływ na parametry finansowania -czy bez poręczenia spółka w ogóle uzyskałaby finansowanie, na jaką kwotę, z jakim oprocentowaniem i na jakich warunkach spłaty, a także jaki był wpływ na możliwość obsługi zadłużenia.
• ✔️ Czy w relacjach z podmiotami niepowiązanymi występują podobne transakcje – jeśli spółka lub grupa realizują podobne transakcje z podmiotami niepowiązanymi, organy porównują warunki, w tym wysokość ewentualnej opłaty za poręczenie.
• ✔️ Czy transakcja została prawidłowo uwzględniona w dokumentacji TP i TPR – brak ujęcia poręczeń w local file lub TPR, przy występowaniu obowiązku dokumentacyjnego jest dla organów jasnym sygnałem alarmowym.

Poręczenia i gwarancje w grupach kapitałowych są dla organów podatkowych transakcjami wysokiego ryzyka, bo łączą realne przejęcie ryzyka finansowego z częstym brakiem wynagrodzenia. Z perspektywy cen transferowych kluczowe jest nie to, jak strony nazwały zabezpieczenie, lecz jaki ma ono rzeczywisty efekt ekonomiczny, kto ponosi ryzyko i czy niezależny podmiot zaakceptowałby takie warunki bez odpowiedniej opłaty.

Co może zrobić zarząd, zanim przyjdzie kontrola?

Z perspektywy bezpieczeństwa podatkowego warto:

• ✔️ zweryfikować wszystkie poręczenia i gwarancje występujące w grupie, w tym ustalić, które z nich przekraczają progi dokumentacyjne i powinny zostać ujęte w lokalnej dokumentacji cen transferowych oraz informacji TPR-C,
• ✔️ wprowadzić wynagrodzenie za poręczenie, zwłaszcza tam, gdzie ryzyko i korzyści są wyraźnie jednostronne i gdzie niezależny podmiot żądałby zapłaty,
• ✔️ jeśli występuje to zweryfikować i ujednolicić politykę cen transferowych w zakresie transakcji finansowych – tak, aby była spójna z faktyczną praktyką biznesową,
• ✔️ zadbać o dokumenty pokazujące, jakie korzyści uzyskuje beneficjent poręczenia (np. warunki kredytu, porównanie ofert).

W realiach coraz bardziej wnikliwych kontroli transakcji finansowych warto z wyprzedzeniem uporządkować obszar poręczeń i gwarancji, przeanalizować ich wpływ na ceny transferowe i w razie potrzeby skonsultować model rozliczeń oraz dokumentację z doradcą podatkowym.